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稅收籌劃

企業(yè)所得稅中“實(shí)際稅負(fù)相同”的不同理解

日期：2024/7/13 | 閱讀217次

關(guān)聯(lián)交易文件

國(guó)稅[2017] 6號(hào)公告《特別納稅調(diào)查調(diào)整及相互協(xié)商程序管理辦法》第38條規(guī)定，實(shí)際稅負(fù)相同的境內(nèi)關(guān)聯(lián)方之間的交易，只要該交易沒(méi)有直接或者間接導(dǎo)致國(guó)家總體稅收收入的減少，原則上不作特別納稅調(diào)整。
財(cái)稅[2008]121號(hào)：二、企業(yè)如果能夠按照稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則的；或者該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。

實(shí)務(wù)理解
理解一：境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易雙方稅率相同，且沒(méi)有單方享受地區(qū)優(yōu)惠稅率或者定期減免稅等稅收優(yōu)惠。
對(duì)資金借出方核定資金占用費(fèi)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，征收企業(yè)所得稅，同時(shí)借入方作為利息費(fèi)用扣除，調(diào)減應(yīng)納稅所得額，兩者調(diào)整金額相同，所得稅稅率相同，結(jié)果是甲企業(yè)多繳稅，乙企業(yè)少繳相同金額的稅款，對(duì)國(guó)家總體稅收收入來(lái)說(shuō)，沒(méi)有受到影響。
理解二：境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易雙方稅率相同，沒(méi)有單方享受地區(qū)優(yōu)惠稅率或者定期減免稅等稅收優(yōu)惠，再加上沒(méi)有一方發(fā)生虧損彌補(bǔ)等情形。
對(duì)資金借出方核定資金占用費(fèi)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，征收企業(yè)所得稅，同時(shí)借入方作為利息費(fèi)用扣除，調(diào)減應(yīng)納稅所得額，因?yàn)閮烧咧g因?yàn)榭蓮浹a(bǔ)虧損等因素影響導(dǎo)致金額不同，會(huì)出現(xiàn)金額差，便不滿足。
各地政策情況
問(wèn)題內(nèi)容：
財(cái)稅[2008]121號(hào)第二條規(guī)定：“企業(yè)如果能夠按照稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則的；或者該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除”。其中所說(shuō)的企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)是怎么算的？是指當(dāng)年度納稅調(diào)整并已扣除關(guān)聯(lián)方的利息支出后的應(yīng)納稅所得額乘以稅率（25%）計(jì)算的實(shí)際應(yīng)繳納的所得稅額除以營(yíng)業(yè)收入這樣一個(gè)稅負(fù)率？還是未扣除利息支出的應(yīng)納所得稅額除以營(yíng)業(yè)收入？或者實(shí)際稅負(fù)具體又指的什么？
回復(fù)意見(jiàn)：
首先關(guān)聯(lián)企業(yè)之間融資利息，必須符合稅法實(shí)施細(xì)則有關(guān)規(guī)定。
其次，實(shí)際稅負(fù)的比較，是指同期關(guān)聯(lián)企業(yè)雙方稅收負(fù)擔(dān)的比較。由于當(dāng)前我國(guó)企業(yè)所得稅設(shè)定了許多地區(qū)優(yōu)惠稅率，定期減免稅等，為防止關(guān)聯(lián)企業(yè)借融資轉(zhuǎn)移利潤(rùn)，減少稅負(fù)。所以，121號(hào)文件做出了限定。
解答
問(wèn)：財(cái)稅[2008]121號(hào)第二條規(guī)定，“該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。”該條中的“實(shí)際稅負(fù)”是指企業(yè)各個(gè)稅種的綜合稅負(fù)嗎？還是指企業(yè)所得稅的稅負(fù)？
答：實(shí)際稅負(fù)指的是企業(yè)所得稅實(shí)際稅負(fù)，通常為企業(yè)的實(shí)際應(yīng)納所得稅額除以應(yīng)納稅所得額的比例。
摘自網(wǎng)絡(luò)：北京國(guó)稅企業(yè)所得稅匯算清繳政策輔導(dǎo)（2015年度） 2016.1
《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅［2008］121號(hào)）第二條規(guī)定，“該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。”該條中的“實(shí)際稅負(fù)”是指企業(yè)各個(gè)稅種的綜合稅負(fù)嗎？還是指企業(yè)所得稅的稅負(fù)？
實(shí)際稅負(fù)指的是企業(yè)所得稅實(shí)際稅負(fù)，在不考慮境外所得補(bǔ)稅和抵免企業(yè)所得稅額的情況下，為企業(yè)的實(shí)際應(yīng)納所得稅額除以應(yīng)納稅所得額的比例。

財(cái)稅【2008】121號(hào)規(guī)定：“企業(yè)如果能夠按照稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則的；或者該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。”該文中的“實(shí)際稅負(fù)”2008年度暫按企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表（A類）中的第33行“實(shí)際應(yīng)納所得稅額”數(shù)額除以第25行“應(yīng)納稅所得額”數(shù)額后的比率口徑掌握。

12、我省部分大中型集團(tuán)公司，為提高資金整體使用效率，對(duì)集團(tuán)資金進(jìn)行統(tǒng)一調(diào)度和使用，相應(yīng)收取資金占用費(fèi)或無(wú)償使用，請(qǐng)問(wèn)：所得稅應(yīng)如何進(jìn)行調(diào)整？
答：省內(nèi)集團(tuán)公司與子公司應(yīng)提供集團(tuán)公司資金占用費(fèi)收取的相關(guān)規(guī)定、子公司具體名單，以及母子公司年度企業(yè)所得稅申報(bào)表、年度會(huì)計(jì)報(bào)表等資料，于每年5月31日前到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。凡能證明雙方適用稅率相同，均未享受所得稅優(yōu)惠，資金占用費(fèi)收取符合合理的商業(yè)目的，依照國(guó)家稅務(wù)總局《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》（國(guó)稅發(fā)[2009]2號(hào)）的文件精神，其應(yīng)納稅所得額可不再進(jìn)行調(diào)整。省內(nèi)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間收取資金占用費(fèi)或無(wú)償使用比照上述規(guī)定處理。

關(guān)聯(lián)企業(yè)之間無(wú)償拆借資金，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)要求借出企業(yè)按照金融企業(yè)同期同類貸款基準(zhǔn)利率計(jì)算確認(rèn)利息收入，借入企業(yè)憑合法有效憑證在稅前列支。但是，如果是實(shí)際稅負(fù)相同的境內(nèi)關(guān)聯(lián)方之間的交易，只要該交易沒(méi)有直接或間接導(dǎo)致國(guó)家總體稅收收入的減少，原則上不做轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查、調(diào)整。（實(shí)際稅負(fù)相同主要指關(guān)聯(lián)方之間適用稅率相同，而且沒(méi)有一方享受減免稅、發(fā)生虧損彌補(bǔ)等情形，其應(yīng)納稅所得額承擔(dān)了相同的稅收負(fù)擔(dān)。）
個(gè)人理解
集團(tuán)公司運(yùn)營(yíng)的模式下，都會(huì)涉及資金的集中管理，這個(gè)是否計(jì)算資金占用費(fèi)顯得非常凸顯，同時(shí)集團(tuán)公司大多都是管理（投資）平臺(tái)，明顯的頭重腳輕，取得的都是居民企業(yè)的投資收益（免稅），存在未彌補(bǔ)虧損的情況不在少數(shù)。

從立法本意出發(fā)，之所以明示實(shí)際稅負(fù)相同的境內(nèi)關(guān)聯(lián)方之間的交易原則上不作特別納稅調(diào)整，就是希望確立一個(gè)簡(jiǎn)單易行的判斷標(biāo)準(zhǔn)，以期避免在境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易上做過(guò)多的無(wú)用功。“實(shí)際稅負(fù)相同”按稅率相同且無(wú)單方稅收優(yōu)惠的條件判斷即可，2010年回復(fù)中并沒(méi)有考慮到未彌補(bǔ)虧損，若對(duì)于境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易來(lái)說(shuō)，虧損彌補(bǔ)這一判斷要素的加入，將這一問(wèn)題的判斷搞的糾纏不清，且給稅企雙方增加了很多無(wú)謂的工作量，以及很多的爭(zhēng)議，而且涉及稅金較大。

對(duì)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)單位（含企業(yè)集團(tuán)）之間的資金無(wú)償借貸行為，免征增值稅下， 更應(yīng)該考慮到企業(yè)發(fā)展的管理需求，減少企業(yè)所得稅的壓力。